综合题

1．长江股份有限公司(本题下称“长江公司”)为上市公司，所得税均采用资产负债表债务法核算，适用的所得税税率为25%。相关资料如下：

（1）2009年1月1日，长江公司发行股票1 000万股，自大海公司取得甲公司80％的股份。大海公司和长江公司不具有关联方关系。该股票每股公允价值为14元，每股面值为1元，长江公司另支付发行费用100万元。

甲公司2009年1月1日股东权益总额为15 000万元，其中股本为8 000万元、资本公积为3 000万元、盈余公积为2 600万元、未分配利润为1 400万元。                                                                    甲公司2009年1月1日可辨认净资产的公允价值为17 000万元。

（2）2009年甲公司从长江公司购进A商品400件，购买价格为每件2万元。长江公司A商品每件成本为1.5万元。款项已经支付。

2009年甲公司对外销售A商品300件，每件销售价格为1.9万元，年末结存A商品l00件。2009年12月31日甲公司结存的A商品的可变现净值为180万元。

（3）2009年6月29日，长江公司出售一台设备给甲公司作为管理用固定资产使用。该固定资产在长江公司的账面价值为760万元，销售给甲公司的售价为1 000万元。甲公司取得该固定资产后，预计尚可使用年限为10年，按照年限平均法计提折旧，预计净残值为0。假定税法规定的折旧年限，折旧方法及净残值与会计规定相同。

至2009年12月31日，甲公司尚未支付该购入设备款。长江公司对该项应收账款计提坏账准备100万元。2010年，甲公司支付购入设备款。

2010年甲公司对外销售A商品20件，每件销售价格为1.5万元。2010年12月31日甲公司结存的A商品的可变现净值为104万元。

假定：

（1）内部交易形成的固定资产未发生减值。

（2）不考虑增值税的影响。

要求：

（1）判断企业合并类型，并说明理由；

（2）编制长江公司购入甲公司80％股权的会计分录；

（3）编制长江公司2009年度合并财务报表时与内部商品销售、内部固定资产交易和内部债权债务相关的抵销分录；

（4）编制长江公司2010年度合并财务报表时与内部商品销售、内部固定资产交易和内部债权债务相关的抵销分录。

 

2.

2．甲公司为上市公司，主要从事机器设备的生产和销售。适用的所得税税率为25%，有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。除研发支出形成的无形资产外，甲公司其他相关资产的初始入账价值等于计税基础，且折旧或摊销方法、折旧或摊销年限均与税法规定相同。甲公司按照实现净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司2009年度所得税汇算清缴于2010年5月31日完成，2009年度财务报告经董事会批准于2010年3月31日对外报出。

2010年3月1日，甲公司财务总监对2009年度的下列有关资产业务的会计处理提出疑问：

（1）甲公司2009年发生了950万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。甲公司2009年实现销售收入5 000万元。

该暂时性差异符合确认递延所得税资产的条件，但甲公司2009年12月31日未确认递延所得税资产。

（2）甲公司2009年发生研究开发支出共计500万元，其中研究阶段支出100万元，开发阶段不符合资本化条件的支出120万元，开发阶段符合资本化条件的支出280万元，甲公司当期摊销无形资产10万元。

甲公司2009年12月31日确认递延所得税资产33.75万元。

（3）2009年12月31日，甲公司A生产线发生永久性损害但尚未处置。A生产线账面原价为3 000万元，累计折旧为2 300万元，此前未计提减值准备，可收回金额为零。A生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定。

2009年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

①甲公司按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备700万元。

②甲公司对A生产线账面价值与计税基础之间的差额未确认递延所得税资产。

（4）甲公司于2009年1月2日用银行存款从证券市场上购入长江上市公司股票20 000万股，并准备长期持有，每股购入价10元，另支付相关税费600万元，占长江公司股份的20%，能够对长江公司施加重大影响，并准备长期持有。2009年1月2日，长江公司可辨认净资产公允价值与其账面价值相等。长江公司2009年实现净利润5 000万元，未分派现金股利，无其他所有者权益变动。2009年12月31日，长江公司股票每股市价为15元。甲公司将取得的长江公司的股票作为可供出售金融资产核算，甲公司会计处理如下：

借：可供出售金融资产——成本 200 600

贷：银行存款 200 600

借：可供出售金融资产——公允价值变动 9 9400

贷：资本公积——其他资本公积 9 9400

借：资本公积——其他资本公积 24 850

贷：递延所得税负债 24 850

（5）2009年12月31日，甲公司无形资产账面价值中包括用于生产丙产品的专利技术。该专利技术系甲公司于2009年7月15日购入，入账价值为1 200万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零，采用直线法按月摊销。2009年第四季度以来，市场上出现更先进的生产丙产品的专利技术，甲公司预计丙产品市场占有率将大幅下滑。甲公司估计该专利技术的可收回金额为600万元。假定生产的丙产品期末全部形成库存商品，没有对外出售。

2009年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

①甲公司计算确定该专利技术的累计摊销额为100万元，账面价值为1 100万元。

②甲公司按该专利技术可收回金额低于账面价值的差额计提了无形资产减值准备500万元。

③甲公司对上述专利技术账面价值低于计税基础的差额，没有确认递延所得税资产。

（6）2009年12月10日，甲公司将一栋写字楼对外出租并采用公允价值模式进行后续计量。出租时该写字楼的账面余额为10 000万元，已计提折旧2 000万元（含2009年12月计提的折旧额），出租时公允价值为12 000万元，2009年12月31日，该写字楼的公允价值为12 200万元。甲公司相关业务的会计处理如下：

① 2009年12月10日

借：投资性房地产——成本 12 000

累计折旧 2 00

贷：固定资产 10 000

公允价值变动损益 4 000

②2009年12月31日

借：投资性房地产——公允价值变动 200

贷：公允价值变动损益 200

③甲公司确认递延所得税负债1 050万元，确认所得税费用1 050万元。

要求：根据上述资料，逐项分析、判断甲公司上述相关业务的会计处理是否正确（分别注明该业务及其序号），并简要说明理由；如不正确，编制有关调整会计分录（合并编制涉及“利润分配——未分配利润”的调整会计分录）。（答案中的金额单位用万元表示，计算过程中结果保留两位小数。）

参考答案：

综合题

1.【正确答案】

（1）

该企业合并为非同一控制下的企业合并。理由：合并前长江公司和大海公司不存在关联方关系。

（2）

借：长期股权投资 14 000

贷：股本 1 000

资本公积——股本溢价 13 000

借：资本公积——股本溢价 100

贷：银行存款 100

（3）

①内部商品销售

借：营业收入 800（400×2）

贷：营业成本 800

借：营业成本 50[100×（2-1.5）]

贷：存货 50

2009年12月31日存货中未实现内部销售利润为50万元，合并财务报表中应确认递延所得税资产=50×25%=12.5（万元）。

借：递延所得税资产 12.5

贷：所得税费用 12.5

2009年12月31日存货跌价准备的抵销：2009年12月31日甲公司结存的A商品计提的存货跌价准备=100×2-180=20（万元），小于存货中未实现内部销售利润50万元，作为企业集团整体，应将其计提的存货跌价准备及因计提存货跌价准备确认的递延所得税资产抵销。

借：存货——存货跌价准备 20

贷：资产减值损失 20

借：所得税费用 5

贷：递延所得税资产 5

②内部固定资产交易

借：营业外收入 240

贷：固定资产——原价 240

借：固定资产——累计折旧 12（240÷10×6/12）

贷：管理费用 12

2009年12月31日固定资产中未实现内部销售利润=240-12=228（万元），合并财务报表中应确认递延所得税资产=228×25%= 57（万元）。

借：递延所得税资产 57

贷：所得税费用 57

③内部债权债务

借：应付账款 1 000

贷：应收账款 1 000

借：应收账款——坏账准备 100

贷：资产减值损失 100

借：所得税费用 25

贷：递延所得税资产 25

（4）

①内部商品销售

借：未分配利润——年初 50

贷：营业成本 50

借：营业成本 40

贷：存货 40[80×（2-1.5）]

借：递延所得税资产 12.5

贷：未分配利润——年初 12.5

2010年12月31日存货中未实现内部销售利润为40万元，合并财务报表中应确认递延所得税资产余额=40×25%=10（万元）,2010年应减少递延所得税资产=12.5-10=2.5（万元）。

借：所得税费用 2.5

贷：递延所得税资产 2.5

2010年12月31日存货跌价准备的抵销：

借：存货——存货跌价准备 20

贷：未分配利润——年初 20

借：未分配利润——年初 5

贷：递延所得税资产 5

借：营业成本 4（20÷100×20）

贷：存货——存货跌价准备 4

2010年12月31日甲公司结存的A商品计提的存货跌价准备的余额=80×2-104=56（万元），大于存货中未实现内部销售利润40万元，作为企业集团整体，应将其存货跌价准备余额中的40万元及其确认的递延所得税资产余额抵销。

借：存货——存货跌价准备 24[40-(20-4)]

贷：资产减值损失 24

借：所得税费用 5（40×25%-5）

贷：递延所得税资产 5

②内部固定资产交易

借：未分配利润——年初 240

贷：固定资产——原价 240

借：固定资产——累计折旧 12

贷：未分配利润——年初 12

借：固定资产——累计折旧 24 （240÷10）

贷：管理费用 24

借：递延所得税资产 57

贷：未分配利润——年初 57

2010年12月31日固定资产中未实现内部销售利润=240-12-24= 204（万元），合并财务报表中应确认递延所得税资产= 204×25%= 51（万元），2010年应减少递延所得税资产=57-51=6（万元）。

借：所得税费用 6

贷：递延所得税资产 6

③内部债权债务

借：应收账款——坏账准备 100

贷：未分配利润——年初 100

借：资产减值损失 100

贷：应收账款——坏账准备 100

借：未分配利润——年初 25

贷：递延所得税资产 25

借：递延所得税资产 25

贷：所得税费用 25

 

2.【正确答案】

（1）不正确。

理由：超标的广告费支出允许向以后年度结转税前扣除，虽然无账面价值，但有计税基础，符合确认递延所得税的条件，应确认递延所得税资产。

借：递延所得税资产 50[（950-5 000×15%）×25%]

贷：以前年度损益调整 50

（2）不正确。

理由：甲公司2009年12月31日无形资产的账面价值=280-10=270（万元），计税基础=270×150%= 405（万元），产生可抵扣暂时性差异135万元，但不符合确认递延所得税资产的条件，不能确认递延所得税资产，应将甲公司2009年12月31日确认递延所得税资产33.75万元冲回。

借：以前年度损益调整 33.75

贷：递延所得税资产 33.75

（3）

①正确。

理由：因为固定资产发生永久性损害但尚未处置，所以应全额计提减值准备。

②不正确。

理由：E生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定，所以固定资产的账面价值为零，计税基础为700万元，产生可抵扣暂时性差异700万元，应确认递延所得税资产175万元。

调整分录：

借：递延所得税资产 175

贷：以前年度损益调整 175

（4）不正确。

理由：因能够对长江公司施加重大影响，应作为长期股权投资核算，不能作为可供出售金融资产核算。

借：长期股权投资——成本 200 600

贷：可供出售金融资产——成本 200600

借：资本公积——其他资本公积 99 400

贷：可供出售金融资产——公允价值变动 99 400

借：递延所得税负债 24 850

贷：资本公积——其他资本公积 24 850

借：长期股权投资——损益调整 1 000

贷：以前年度损益调整 1 000

（5）

①不正确。

理由：无形资产当月增加，当月摊销。所以无形资产摊销额＝1 200÷5×6/12＝120（万元），账面价值＝1 200-120＝1 080（万元）。

调整分录：

借：库存商品 20（120-100）

贷：累计摊销 20

②不正确。

理由：应计提减值准备＝1 080-600＝480（万元）

调整分录：

借：无形资产减值准备 20（500－480）

贷：以前年度损益调整 20

③不正确。

理由：应确认递延所得税资产＝480×25%＝120（万元）。

借：递延所得税资产 120

贷：以前年度损益调整 120

（6）

①不正确。

理由：出租日投资性房地产公允价值大于其账面价值的差额应计入资本公积。

借：以前年度损益调整 4 000

贷：资本公积——其他资本公积 4 000

②正确。

理由：投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，公允价值变动应记入“公允价值变动损益”科目。

③不正确。

理由：出租日投资性房地产的公允价值大于其账面价值的差额应记入“资本公积——其他资本公积”科目，由此确认的递延所得税负债也应记入“资本公积—其他资本公积”科目。

借：资本公积——其他资本公积 1 000（4 000×25%）

贷：以前年度损益调整 1 000

（7）将“以前年度损益调整”转入“利润分配——未分配利润”并调整盈余公积。

借：利润分配——未分配利润 1 668.75

贷：以前年度损益调整 1 668.75

借：盈余公积 166.88

贷：利润分配——未分配利润 166.88